资产(股权)投资行为选择哪种税务处理方案更合适?
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发布时间：2022-04-26 16:05
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时间：2022-05-03 02:11
[案例]A公司持有B公司100%股权。2015年1月，A公司将其持有的M公司60%的股权划转给B公司，该项投资的计税基础为600万元，公允价值总额为1 000万元。A公司账务处理如下：借：长期股权投资———B公司 600万，贷：长期股权投资———M公司60%股权 600万。B公司账务处理：借：长期股权投资———M公司60%股权 600万，贷：实收资本 600万。那么，在这种情况下，A公司应当如何进行税务处理?在不同的税务处理下，B公司的持股成本又会发生哪些变化?
上述案例中，A公司可能适用的税收*有四个(假设其他享受特殊性税务处理的条件均符合)，分别为： (一)《116号文》规定5年递延纳税
A公司视同销售处理，视同销售所得400万元，且依照《财政部 国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税*问题的通知》(财税[2014]116号，简称《116号文》)文件规定，递延5年纳税;B公司持股的计税基础为公允价值1 000万元。
A公司税务处理：(1)视同销售确认所得=1 000-600=400(万元);(2)按照《116号文》规定，A公司可以选择400万元所得均匀地在5年内计入，每年计入应纳税所得额80万元。 (二)《109号文》划转特殊性税务处理
A公司还可以选择《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2014]109号，简称《109号文》)中关于划转特殊性税务处理的规定，A公司不确认所得额，而B公司持股计税基础为A公司持有M公司的原计税基础600万元。
应当说，方案一和方案二两种方案，各有千秋。方案一的好处是B公司接受投资的计税基础按照公允价值确认，在接受资产为固定资产或存货时，这种方案的优势就更加明显;而方案二，显而易见的是A公司得到的是不确定性递延利益，比较起方案一的确定性递延来，更加优惠。相对来说，如果既符合《116号文》5年递延条件，也符合《109号文》划转的特殊性税务处理条件，选择《109号文》划转特殊性税务处理的企业会更多一些，毕竟大多数企业都会选择活在当下，但企业决不能认为《109号文》的税务处理比《116号文》更优惠。 (三)《59号文》特殊性税务处理
A公司还可以选择《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号，简称《59号文》)的特殊性税务处理，A公司不确认所得额，而B公司持股计税基础为A公司持有M公司的原计税基础600万元。
《59号文》的特殊性税务处理，与《109号文》划转特殊性税务处理结果相同，所不同的是适用范围。《109号文》适用范围较为严苛，只有母公司对全资子公司划转资产才能适用投资的特殊性税务处理*，而《59号文》适用范围较为宽泛，即使投资方A公司与被投资方B公司在投资前没有任何股权关联，也可能适用。但是《109号文》比起《59号文》来适用条件较宽松，划转资产不受《59号文》“50%”以上比例等条件的约束。例如，本案例中，如果划转M公司20%的股权比例，则只能适用于《109号文》，而不适用于《59号文》。
《59号文》和《109号文》的关系可以总结为：《109号文》适用范围严苛，而适用条件较为宽松;《59号文》则反之，适用范围宽松，而适用条件严苛。 (四)选择适用“视同销售”，且一次性计入应纳税所得额
大家看到方案四，一定会说：“难道A公司疯了，有上述三种递延纳税的方案可以选择，怎么可能选择一次性将所得400万元计入应纳税所得额呢?”
的确，一般情况下，A公司不会选择方案四，但是如果A公司有巨额亏损，情况就不一样了。选择方案四的结果是，A公司当年的所得弥补了亏损，没有实际缴税，而B公司持有M公司股权的计税基础为公允价值1 000万元，既享受了《116号文》接受投资方持股计税基础为公允价值的好处，又享受了《59号文》和《109号文》A公司不需要马上缴税的好处。如果A公司的亏损马上要到了5年弥补亏损期，选择方案四就更是必须的了!
综上，四种方案，各有千秋。《116号文》的好处是，接受投资方B公司持有M公司股权的计税基础为公允价值，坏处是虽然递延5年纳税，但毕竟马上要付出真金白银;《109号文》和《116号文》的好处是，不确定性递延无需马上付出真金白银，坏处是接受投资方B公司持有M公司股权的计税基础为原计税基础;《109号文》和《116号文》的区别在于，《109号文》适用范围严苛，适用条件宽松，《59号文》反之;适用视同销售一次性计入应纳税所得额，往往是特殊情况，例如A公司存在巨额亏损，尤其是马上要过弥补期的亏损。
